Как бюджетному учреждению правильно относить расходы, осуществляемые за счет средств субсидии, если организация не ведет приносящую доход деятельность. Как вести учет доходов и расходов в бюджетном учреждении Как вести 109 счет в бюджетном учреждении

В соответствии с пунктом 135 Инструкции № 157н, общехозяйственные расходы учреждения, произведенные за отчетный период (месяц), согласно утвержденной учреждением учетной политике распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции, оказанных работ, услуг, а в части не распределяемых расходов - на увеличение расходов текущего финансового года.

Одновременно в соответствии с пунктом 66 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16 декабря 2010 г. № 174н (далее - Инструкция № 174н), отнесение общехозяйственных расходов, издержек обращения учреждения на уменьшение финансового результата отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года» (по виду доходов) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счетов , (по видам расходов). В соответствии с пунктом 67 Инструкции № 174н отнесение фактической себестоимости оказанных учреждением услуг (выполненных работ) в рамках исполнения государственного (муниципального) задания на уменьшение финансового результата текущего финансового года отражается по дебету счета 0 401 10 100 «Доходы экономического субъекта» (по виду доходов) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета (по видам расходов).

Таким образом: учреждение самостоятельно в учетной политике определяет перечень общехозяйственных расходов, распределяемых на себестоимость услуг (работ, готовой продукции). Такие расходы относятся на себестоимость каждой услуги (в соответствии с методикой распределения, принятой учетной политикой) бухгалтерской записью по дебету счета 0 109 60 000 «Себестоимость готовой продукции, работ, услуг» и кредиту счета 0 109 80 000 «Общехозяйственные расходы» . Остальные расходы, которые учреждение отнесло к нераспределяемым, относятся на финансовый результат - на счет 0 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг» . Себестоимость оказанных учреждением услуг при этом отражается записью:

Дебет 0 401 10 130

«Доходы от оказания платных услуг»

Кредит 0 109 60 000

«Себестоимость готовой продукции, работ, услуг».

Рассмотренный порядок преду­смотрен для КФО 4. В аналогичном порядке закрываются счета 0 109 90 000 «Издержки обращения» по КФО 2 с небольшим дополнением: в соответствии с пунктом 153 Инструкции № 174н отнесение общехозяйственных расходов в части не распределяемых на себестоимость готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) на финансовый результат текущего финансового года отражается на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 20 200 «Расходы экономического субъекта» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 109 80 200 «Общехозяйственные расходы учреждений» . Это несколько противоречит пункту 66 Инструкции № 174н. В таких условиях порядок закрытия нераспределяемых общехозяйственных расходов (на счет 0 401 202 00 или на счет 0 401 10 130) следует отразить в учетной политике учреждения.

В соответствии с пунктом 153 Инструкции № 174н начисление расходов бюджетного учреждения, источником финансового обеспечения которых являлись субсидии на иные цели с отнесением на финансовый результат текущего финансового года, отражается на основании первичных (сводных) учетных документов по соответствующим операциям и объектам учета по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 20 200 и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 100 00 000, 0 104 00 000, 0 105 00 000, 0 208 00 000, 0 302 00 000, 0 303 00 000 и т. д. Таким образом, применять счета 0 109 00 000 для КФО 5 не следует.

Отвечал А. Ю. ОПАЛЬСКИЙ, заместитель председателя

Комитета по бюджетному учету ИПБ России

Рассмотрим ситуацию на конкретном примере.

Бюджетное учреждение получает субсидии на выполнение госзадания (оказание дополнительных образовательных услуг). Приносящую доход деятельность организация не ведет. Как правильно относить расходы на счет 109 00 и какие? В целях выполнения госзадания в учреждении осуществляются расходы по оплате коммунальных услуг, услуг связи, заработной платы, содержания имущества, прочих услуг, расходов,стоимости материальных запасов (ГСМ, канцелярских товаров, хозяйственного инвентаря), основных средств.

Бухгалтер школы, Пензенская обл.

В соответствии с требованиями п. 134 Инструкции № 157н счет 109 00 “Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг” обязательно должен использоваться бюджетными учреждениями в целях учета операций по формированию себестоимости оказываемых ими услуг, в т. ч. и в рамках выполнения государственного задания.

Конкретный порядок и условия предоставления субсидии на финансовое обеспечение выполнения государственного задания определяется соответствующим соглашением, которое бюджетное учреждение заключает с учредителем. При этом размер субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания рассчитывается на основании нормативных затрат:

На оказание государственных услуг в рамках государственного задания;

На уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается указанное в предыдущем пункте имущество, в т. ч. земельные участки.

Перечень государственных услуг, оказываемых учреждением ( каждой должна формироваться в учете обособленно);

Перечни расходов, которые должны учитываться при формировании себестоимости конкретных государственных услуг;

Перечни затрат, которые сразу могут учитываться в составе расходов текущего финансового года.

К затратам, которые сразу могут списываться в дебет счета 4 401 20 200 “Расходы хозяйствующего субъекта”, прежде всего будут относиться расходы по содержанию недвижимого и особо ценного движимого имущества. Исходя из содержания абз. 4 п. 153 Инструкции № 174н, такие расходы могут отражаться, в частности, по кодам 223 “Коммунальные услуги”, 225 “Работы, услуги по содержанию имущества”, 226 “Прочие работы, услуги”, 290 “Прочие расходы” КОСГУ. То есть применительно к затратам, перечисленным в вопросе, непосредственно на расходы текущего финансового года можно списывать:

Стоимость коммунальных услуг;

Суммы расходов по содержанию имущества;

Часть прочих расходов и стоимости прочих услуг, если они связаны с содержанием соответствующих видов имущества (в т. ч. расходы по уплате налога на имущество и земельного налога).

Могут ли еще какие либо расходы, осуществляемые за счет средств субсидии на выполнение госзадания, списываться непосредственно в дебет счета 4 401 20 200? Да, могут, если порядок формирования государственного задания (нормативных затрат) не предусматривает их включение в себестоимость госуслуг.

Исходя из положений абз. 3 п. 153 Инструкции № 174н такие расходы,как правило, отражаются по кодам 262, 263, 273, 290 КОСГУ. Кроме того, непосредственно в дебет счета 4 401 20 271 “Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов” могут списываться суммы амортизации, начисленной по основным средствам, используемым при оказании госуслуг, ведь суммы амортизации и расходы по приобретению основных средств (кроме малоценных), как правило, не учитываются при расчете размера субсидии на выполнение госзадания.

Следующий этап работы – распределение расходов, которые должны учитываться при формировании себестоимости конкретных государственных услуг, на:

Накладные;

Общехозяйственные;

К прямым расходам относятся затраты, непосредственно связанные с оказанием конкретного вида госуслуг.

Накладные расходы также непосредственно связаны с оказанием госуслуг. Однако такие расходы не могут быть соотнесены с конкретным видом госуслуг и подлежат распределению по каждой услуге.

К общехозяйственным расходам относятся затраты на нужды управления, не связанные непосредственно с процессом оказания госуслуг.

К издержкам обращения относятся затраты, произведенные в результате реализации услуг, в т. ч. в процессе их продвижения.

Как видим, определить перечни затрат в целях их распределения по конкретным видам расходов можно только исходя из специфики деятельности конкретного учреждения.

Применительно к рассматриваемой ситуации с большой долей вероятности можно сказать, что издержек обращения в учреждении не будет.

А вот иные расходы полностью или частично могут учитываться как в составе прямых, так и в составе накладных, общехозяйственных расходов. Допустим, учреждением оказывается несколько госуслуг.

В состав прямых расходов (относящихся только к какой-то одной услуге)могут войти, например, расходы по выплате заработной платы соответствующим сотрудникам, уплате страховых взносов. Начисление прямых расходов необходимо будет отражать следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 4 109 60 211, 4 109 60 213

Кредит 4 302 00 730, 4 303 00 730.

В состав накладных расходов могут быть, например, включены стоимость использованных при оказании услуг расходных материалов, а также некоторые прочие расходы. Начисление накладных расходов необходимо будет отражать такими записями:

Дебет 4 109 70 272, 4 109 70 290

Кредит 4 302 00 730, 4 105 00 440, 4 208 00 660.

Часть материальных запасов (например, канцелярские принадлежности, используемые бухгалтерией) может учитываться при выдаче в составе общехозяйственных расходов. К таким расходам могут относиться связанные исключительно с нуждами управления расходы по оплате услуг связи, а также расходы по оплате прочих услуг (например, консультационных), расходы по оплате труда управленческого персонала.

Начисление общехозяйственных расходов необходимо будет отражать следующими записями:

Дебет 4 109 80 211, 4 109 80 213, 4 109 80 221, 4 109 80 226,4 109 80 272

Кредит 4 302 00 730, 4 105 00 440, 4 303 00 730.

Следующий важный этап учетной работы – распределение накладных и общехозяйственных расходов на основании Справки (ф. 0504833) и соответствующих расчетов. В соответствии с учетной политикой бюджетного учреждения такое распределение может осуществляться, например, ежемесячно. При этом способ распределения также необходимо определить в учетной политике.

При распределении накладных и общехозяйственных расходов делаются записи по соответствующим аналитическим счетам:

Дебет 4 109 60 000

Кредит 4 109 70 000, 4 109 80 000.

Общехозяйственные расходы, которые в соответствии с положениями учетной политики не подлежат распределению, списываются бухгалтерской записью (например, могут не распределяться расходы по оплате консультационных услуг):

Дебет 4 401 20 200

Кредит 4 109 80 000.

Допустим, в учреждении в отношении накладных и общехозяйственных расходов выбран одинаковый способ распределения – пропорционально прямым затратам по оплате труда, ежемесячно. Прямые расходы по оплате труда на услугу № 1 равны 500 000 руб., а на услугу № 2 – 300 000 руб. В данном случае расходы, накопленные на счетах 4 109 70 000, 4 109 80 000, ежемесячно должны распределяться в следующих размерах по каждому коду КОСГУ:

на услугу № 1 – 62,5% (500 000 руб. × 100% / (500 000 руб. + 300 000 руб.));

на услугу № 2 – 37,5% (300 000 руб. × 100% / (500 000 руб. + 300 000 руб.)).

И наконец, накопленные на счете 4 109 60 000 суммы должны быть учтены при формировании финансового результата. В рамках деятельности по выполнению госзадания суммы, учтенные на данном счете, списываются в дебет счета 4 401 20 200 “Расходы хозяйствующего субъекта” на основании Справки (ф. 0504833) (абз. 7 п. 153 Инструкции № 174н).

Очевидно, что периодичность отражения в учете подобных операций зависит от специфики оказываемых учреждениями госуслуг. При этом Инструкция № 174н по данному вопросу содержит только одно требование – в дебет счета 4 401 20 200 должны списываться только суммы, относящиеся к уже оказанным услугам.

Если содержание государственного задания, соглашения о предоставлении субсидии и иных документов, имеющихся в распоряжении учреждения, не позволяет должным образом обосновать периодичность отражения в учете описанной выше операции, то решение о периодичности полного или частичного списания расходов, накопленных на счете 4 109 60 000, желательно согласовать с учредителем. Такая операция может осуществляться ежемесячно.

На вопросы отвечала Ю.А. Кошелева , эксперт Международного центра финансово-экономического развития

Расскажем том, как планировать доходы и расходы и отражать их в плане ФХД, а также о том, какие предварительные настройки нужно сделать в «1С» для отражения планов по поступлениям и выбытиям.

Планирование доходов и расходов

Когда бюджетное учреждение в своем уставе прописало право на ведение деятельности, приносящей доход, необходимо включить показатели планируемых поступлений в план ФХД.

Требования к плану ФХД определены приказом Минфина РФ от 28.07.2010 №81н (далее Требования №81н). Составляется план ФХД по кассовому методу и включает в себя показатели по поступлениям и выплатам. Показатели утвержденного плана ФХД на очередной год и плановый период можно при необходимости уточнять (пп. 9, 17 Требований №81н).

Информацию о плановых поступлениях (доходах) и выплатах (расходах), а также суммах внесенных изменений в показатели назначений бюджетное учреждение отражает на соответствующих аналитических счетах учета счета 504.00 «Сметные (плановые) назначения». Остаток по счету 504.00.100 «Сметные (плановые) назначения по доходам», а также его кредитовые обороты показывают суммы, которые учреждение планирует получить в соответствии с планом ФХД. Остаток по счету 504.00.200 «Сметные (плановые) назначения по расходам», а также его дебетовые обороты показывают суммы расходов, которые учреждение планирует произвести в соответствии с планом ФХД.

Утвержденные планом ФХД суммы поступлений (доходов) учреждения отражаются по дебету аналитических счетов учета счета 507.00.000 «Утвержденный объем финансового обеспечения». Дебетовый остаток указанного счета показывает сумму денежных средств, которые предусмотрены в пределах плановых назначений по доходам (поступлениям) планом ФХД, но еще не поступили на лицевой счет учреждения.

Суммы поступлений и доходов полученного финансового обеспечения, а также возврата ранее поступивших доходов и поступлений учитываются на счете 508.00.000.

На счетах аналитического учета счета 506.00.000 «Право на принятие обязательств» отражается информация об исполнении плановых назначений по расходам учреждения. Кредитовые обороты на указанном счете учреждения показывают объем прав на принятие обязательств, а кредитовый остаток показывает свободный остаток для принятия обязательств.

Приносящая доход деятельность – это, в частности, приносящее прибыль производство товаров, работ и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав, участие в хозяйственных обществах и участие в товариществах на вере в качестве вкладчика.

Бюджетные учреждения наделены правом осуществления приносящей доход деятельности при условии, что эта деятельность служит достижением целей, ради которых данное учреждение было создано и соответствует целям, которые указаны в учредительных документах учреждения (п. 3 ст. 298 ГК РФ и п. 2 ст. 24 Федерального закона от 12.01.1996 №7-ФЗ «О некоммерческих организациях»).

В разделах 24-26 номера счета аналитического учета счетов 504.00.000, 506.00.000, 507.00.000, 508.00.000 отражаются соответствующие коды КОСГУ. Обратите внимание, что в соответствии с приказом Минфина РФ от 27.12.2017 №255н в 2018 году изменился порядок применения КОСГУ.

Читайте также С 31 мая вступают в силу три новых федеральных стандарта бухучета

Согласно п. 309 Инструкции №157н объекты учета раздела «Санкционирование расходов экономического субъекта» учитываются по аналитическим группам синтетического счета, которые формируются по финансовым периодам.

Операции по учету санкционирования поступлений и выбытий на текущий финансовый год по приносящей доход деятельности отражаются типовыми бухгалтерскими записями:

• Дт 2.507.10.1ХХ Кт 2.504.11.1ХХ – отражены утвержденные доходы
• Дт 2.504.12.2ХХ Кт 2.506.10.2ХХ – отражены утвержденные расходы
• Дт 2.508.10.1ХХ Кт 2.507.10.1ХХ – получены доходы (поступления)
• Дт 2.506.10.2ХХ Кт 2.502.11.2ХХ – приняты обязательства
• Отражение планов по поступлениям и выбытиям

Для начала необходимо сделать предварительные настройки в карточке учреждения. На закладке «Основные » необходимо указать сведения об учредителе учреждения (субъект РФ, бюджет, из которого учреждение финансируется, данные органа, который осуществляет полномочия учредителя («Главное» – «Организации» – «Учредитель» ).

Учет операций планирования доходов и расходов ведется в разделе «Планирование и санкционирование» – «Плановые показатели деятельности».

Для хранения перечня планов ФХД используется справочник «Планы поступлений (выбытий) ». Планы поступлений (выбытий) хранятся в регистре сведений «Планы по поступлениям (выбытиям) организации ». Информация по планам ФХД вводится отдельно по доходам (КДБ), расходам (КРБ) и источникам финансирования (КИФ), а также раздельно по КФО и плановым периодам. («Планирование и санкционирование » – Раздел «Плановые показатели деятельности» – «Планы поступлений (выбытий) ».

После того как планы поступлений и выбытий созданы, необходимо ввести информацию о составе плана поступлений и выбытий в справочник «Статьи плана поступлений (выбытий) » («Планирование и санкционирование» – «Раздел Плановые показатели деятельности» – «Статьи плана поступлений (выбытий)»).

Ввести план поступлений (выбытий) можно двумя способами: с помощью помощника ввода плановых показателей или вводом документа «Плановые назначения» , которые также находятся в разделе «Плановые показатели деятельности ». Плановые назначения вводятся отдельно по каждому плану в разрезе статей плана.

Для контроля исполнения плана ФХД используется отчет «Сводные данные об исполнении плана ФХД» («Планирование и санкционирование» – Раздел» Отчеты» – «Отчеты по планированию и санкционированию »).

Порядок калькулирования себестоимости

В соответствии с п. 134-140 Инструкции 157н для учета операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг предназначены субсчета счета 109.00.000.

Согласно п. 138 Инструкции 157н группировка затрат осуществляется по видам расходов в разрезе групп затрат:

• прямые затраты, напрямую относимые на себестоимость готовой продукции, работ, услуг (субсчет 109.60);
• накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг (субсчет 109.70) – общепроизводственные расходы;
• общехозяйственные расходы (субсчет 109.80);
• издержки обращения (субсчет 109.90).

Общехозяйственные расходы учреждения, произведенные за отчетный период (месяц), согласно утвержденной учреждением учетной политике, распределяются на себестоимость реализованной готовой продукции, оказанных работ, услуг – если учреждение оказывает более одного вида услуг (работ, продукции). В части не распределяемых расходов затраты относятся на увеличение расходов текущего финансового года – счет 401.20.000. Например, для учета расходов, не связанных с приносящей доход деятельностью (п. 135 Инструкции № 157н).

Читайте также Анализ счета 51

Согласно нормам, п. 134 Инструкции 157н порядок отнесения затрат на себестоимость, способ их распределения и периодичность списания учреждение должно разработать и закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Базой для распределения могут быть: прямые затраты, материальные затраты, объем выручки или иной показатель, характеризующий результат деятельности учреждения.

Формирование себестоимости в программе «1С:БГУ 8», ред. 2.0

По счету 109.60 в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» ведется аналитический учет по номенклатуре и видам затрат.

По счетам 109.70, 109.80, 109.90 ведется аналитический учет по видам затрат. Справочник поставляется пустым, его необходимо заполнить путем создания элементов («Услуги, работы, производство» – «Виды затрат »). В справочнике отражается список видов затрат, которые используются в учете для детализации расходов.

Во взаимосвязи с бухгалтерским учетом в программе организован налоговый учет расходов по приносящей доход деятельности на забалансовых счетах Н20, Н25, Н26 и Н44. К каждому из счетов Н20, Н25 и Н26 введены два субсчета для раздельного учета прямых и косвенных расходов по приносящей доход деятельности согласно ст. 318 НК РФ.

Аналитический учет на счете Н20 ведется в разрезе производимой продукции, выполняемых работ, услуг (субконто «Номенклатура»). Аналитический учет расходов производства и издержек обращения в налоговом учете, как и в бухгалтерском учете ведется по видам затрат (субконто «Виды затрат»).

В документах, отражающих расходы производства и издержки обращения по приносящей доход деятельности указываются счет и аналитика затрат.

Реквизит «Вид затрат» определяет вид расходов в налоговом учете и является критерием отнесения расходов к прямым или косвенным в налоговом учете.

Для счетов 109.00 в программе предусмотрена возможность настроить ведение аналитического учета по направлениям деятельности. Устанавливается дополнительное субконто Направление деятельности и заполняется справочник «Направление деятельности » («Услуги, работы, производство» – «Создать» – «Направления деятельности »).

Но при добавлении данной аналитики, необходимо соблюдать следующее правило: если аналитика установлена хотя бы для одного счета общих расходов (109.70 или 109.80), то ее обязательно установить и для счета 109.60. Если данная аналитика на обоих счетах общих расходов отсутствует, то на счете 109.60 аналитика по направлениям деятельности может как иметь, так и не иметь места.

В учетной политике учреждения задаются правила распределения общепроизводственных (109.70) и общехозяйственных (109.80) расходов на себестоимость услуг, прямые затраты на которые собраны на счете 109.60 («Главное» – «Организации, карточка учреждения» – «Учетная политика» – закладка «Производство» – гиперссылка «Методы распределения общих затрат »).

Вопрос аудитору

С 2016 года внесены изменения в пп. 66, 67 Инструкции № 174н. В то же время редакция п. 153 Инструкции № 174н, по сути, осталась прежней. На какой счет закрывать счета 109 90, 109 80 (нераспределяемые общехозяйственные расходы) – 401 10 или 401 20? Себестоимость работ, выполненных в рамках задания, списывать на счет 401 10 или 401 20?

Приказом Минфина России от 31.12.2015 № 227н (далее – Приказ № 227н) внесены изменения в Инструкцию, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее – Инструкция № 174н).

В новой редакции изложен п. 66 Инструкции № 174н . Им установлено, что общехозяйственные расходы, издержки обращения учреждения отражаются по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 10 000 "Доходы текущего финансового года" (по виду доходов) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 109 80 000 "Общехозяйственные расходы", 0 109 90 000 "Издержки обращения" (по видам расходов).

В то же время (согласно п. 153 Инструкции № 174н) общехозяйственные расходы, которые не распределяются на себестоимость готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг), относятся на финансовый результат текущего финансового года по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 20 200 "Расходы экономического субъекта" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 109 80 200 "Общехозяйственные расходы учреждений".

Таким образом, в данном случае Инструкция № 174н не содержит однозначного указания, на какой счет списывать нераспределяемые общехозяйственные расходы – 401 10 или 401 20, т.е. допускает двоякую трактовку. Разъяснений Минфина России по этому вопросу нет.

Издержки обращения (счет 109 90) списываются на уменьшение доходов (счет 401 10), поскольку в п. 153 Инструкции № 174н они не упоминаются.

Также в новой редакции изложен п. 67 Инструкции № 174н . Им установлено, что фактическая себестоимость оказанных услуг (выполненных работ) в рамках выполнения задания относится на уменьшение финансового результата текущего финансового года по дебету счета 0 401 10 100 "Доходы экономического субъекта" (по виду доходов) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 109 60 000 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг" (по видам расходов).

Однако в п. 153 Инструкции № 174н сказано, что отнесение себестоимости выполненных работ, оказанных услуг отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 401 20 200 "Расходы экономического субъекта" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 109 60 000 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг".

Поскольку в пункте 67 Инструкции № 174н говорится именно о порядке списания фактической себестоимости оказанных учреждением услуг (выполненных работ) в рамках выполнения задания, по нашему мнению, по виду деятельности 4 себестоимость нужно списать в дебет счета 401 10, то есть воспользоваться прямым указанием Инструкции № 174н.

В новой редакции изложен также абз. 5 п. 152 Инструкции № 174н , согласно которому отнесение себестоимости выполненных работ и оказанных услуг на уменьшение финансового результата от оказания платных услуг (работ) отражается по дебету счета 0 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг" и кредиту счета 0 109 60 200 "Прямые затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг" (по видам расходов). Налицо противоречие между п. 152 и п. 153 Инструкции № 174н.

Если буквально трактовать положения Инструкции № 174н, можно сделать вывод, что допустимы оба варианта списания нераспределяемых общехозяйственных расходов и себестоимости выполненных работ, оказанных услуг – и на счет 401 10, и на счет 401 20.

Согласно ч. 3 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" при формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами.

Однако если принять во внимание, что пп. 66 , , п. 152 Инструкции № 174н были изменены Приказом № 227н, а содержание п. 153 Инструкции № 174н осталось прежним, то можно предположить, что Минфин России планировал формировать финансовый результат на счете 401 10, а то, что п. 153 Инструкции № 174н остался в прежнем виде, считать технической ошибкой.

Ввиду недостаточной урегулированности рассматриваемого вопроса на уровне инструкций по бухгалтерскому учету учреждению необходимо закрепить выбранный вариант списания общехозяйственных расходов и себестоимости работ, услуг в своей учетной политике. Данный документ будет веским аргументом в пользу учреждения в случае претензий при проверке органами финансового контроля. При этом, по нашему мнению, целесообразно ориентироваться на изменения, внесенные Приказом № 227н , как на более поздние.

Согласно приказа 157н в единый План счетов введен счет 109 00 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг" для учета операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг с детализацией его по следующим субсчетам:

• 109 60 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг";

Прямые затраты непосредственно относятся на себестоимость изготовления единицы готовой продукции, выполнения работы, оказания услуги.

К прямым затратам могут относятся заработная плата сотрудников, участвующих в создании единственного вида продукции, страховые взносы на заработную плату, стоимость материальных запасов, необходимых для производства.

При изготовлении одного (единственного) вида готовой продукции, работ, услуг все затраты, непосредственно связанные с производством готовой продукции, выполнением работ, услуг относятся к прямым затратам.

Принятие к учету прямых затрат отражается проводками

Дб 109.61.000 (211-213, 221-226, 262, 263, 271, 272, 290)

• 109 70 "Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг"

Накладные расходы (общепроизводственные)- это затраты, которые не могут быт непосредственно отнесены к затратам на производство конкретного вида продукции и поэтому распределяются между видами продукции.

Распределение накладных расходов производится одним из способов: пропорционально прямым затратам по оплате труда, материальным затратам, иным прямым затратам, объему выручки от реализации продукции (работ, услуг), иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения. Способ распределения накладных расходов задается в учетной политике учреждения.

К накладным расходам относятся затраты на обслуживание всего производства, обучение работников, занятых в производстве, амортизация основных средств, используемых при производстве и т.д.

Принятие к учету накладных расходов отражается проводками

Дб 109.71.000 (211-213, 221-226, 262, 263, 271, 272, 290)

Кр 302.00.730 (Аналитика соответствует статье затрат), 303.00.730, 105.00.440, 104.00.410

Накладные расходы распределяются на себестоимость (Дб 109.61 Кр 109.71), а в части не распределяемых расходов на увеличение расходов текущего периода (Дб 401.20 Кр 109.71)

• 109 80 "Общехозяйственные расходы"

Общехозяйственные расходы - это затраты на общее обслуживание и организацию производства и управление учреждением.

Общехозяйственные расходы распределяются аналогично накладным расходам, способ распределения также указывается в учетной политике.

К общехозяйственным расходам относятся заработная плата руководителя или иного управленческого персонала, страховые взносы на зарплату и т.д.

Принятие к учету общехозяйственных расходов отражается проводками

Дб 109.81.000 (211-213, 221-226, 262, 263, 271, 272, 290)

Кр 302.00.730 (Аналитика соответствует статье затрат), 303.00.730, 105.00.440, 104.00.410

Общехозяйственные расходы распределяются на себестоимость (Дб 109.61 Кр 109.81), а в части не распределяемых расходов на увеличение расходов текущего периода (Дб 401.20 Кр 109.71). Способ распределения общехозяйственных расходов, а также перечень не распределяемых расходов задается в учетной политике учреждения.

• 109 90 "Издержки обращения"

Издержки обращения - это затраты в результате реализации и (или) продвижения товаров. Издержки обращения не участвуют в формировании себестоимости готовой продукции.

Принятие к учету издержек обращения отражается проводками

Дб 109.91.000 (211-213, 221-226, 262, 263, 271, 272, 290)

Кр 302.00.730 (Аналитика соответствует статье затрат)

Издержки обращения списываются на увеличение расходов текущего года

(Дб 401.20 Кр 109.71).

В соответствии с выше сказанным, затраты собираются на счете 109.61. Принятие к учету готовой продукции по себестоимости отражается учреждением корреспонденцией:

Дб 105 37 340 "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения", Кр 109 61 000 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг". Инструкция № 157н предусматривает возможность принятия на учет готовой продукции на дату ее выпуска, когда неизвестна ее фактическая себестоимость, которая определяется по окончании месяца. В этом случае готовая продукция принимается к учету по плановой (нормативно-плановой) стоимости (Документ «Выпуск продукции»).

Проводки формируются по выбранным номенклатурным позициям с пустыми значениями КЭК и субконто "Виды затрат" у счета 109.61. Это позволяет не привязываться к собранным затратам, т.к. к моменту поступления готовой продукции на склад они могут быть собраны не полностью.

Обороты, сформированные в течение месяца документами "Выпуск продукции" по плановой стоимости будут скорректированы в конце месяца с учетом фактических затрат на производство ТМЦ регламентным документом «Закрытие производственных счетов».

По окончании месяца определяется разница между фактической себестоимостью и плановой (нормативно-плановой) стоимостью готовой продукции, выпущенной за данный месяц. Затем определяется разница, приходящаяся на нереализованную и реализованную продукцию. В учете указанная разница отражается на основании первичных учетных документов (Справка (ф. 0504833)) с приложением расчета.

В части нереализованной продукции разница относится на увеличение (уменьшение) остатка нереализованной продукции. Если образовалась положительная разница, в учете делается та же проводка, что и при принятии на учет готовой продукции (указана выше). Отрицательная разница принимается на учет обратной проводкой. В части реализованной продукции, а также продукции, списанной в результате естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т. п., разница относится на финансовый результат текущей деятельности учреждения:

в части превышения фактической себестоимости над плановой стоимостью: Дб 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг" , Кр 109.61.000 - как списание затрат по соответствующим статьям расходов по формированию себестоимости готовой продукции

в части превышения плановой стоимости над фактической себестоимостью:

Дб 109.61.000 - как формирование затрат по себестоимости готовой продукции по соответствующим статьям расходов, Кр соответствующих аналитических счетов счета 0 401 20 000 "Расходы текущего финансового года"

После проведения регламентного документа "Закрытие производственных счетов", можно распечатать следующие справки-расчеты:

• Калькуляция себестоимости продукции,
• Себестоимости выпущенной продукции,
• Распределение общепроизводственных затрат на расходы производства.